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如何计算“FDII”(美国出口税收优惠)和“BEAT”(美国最低税)?

Updated: Nov 28, 2023

版权声明:本文系原创,版权归属©CPA Worldwide Tax Service PC(中文名:美国环球国际会计师事务所,WeChat ID:CPAWorldwide)。未经允许不得转载、复制或以任何方式使用本文全部或部分,侵权必究

在本专栏的以下文章:

我们已经介绍了美国国会亲创的“三个太阳”:三项“税收原则”

在税制上,“FDII”(美国出口税收优惠)和“BEAT”(美国最低税)更倾向于“基于目的地(Destination-based)”的税收原则。

该税制主要通过划定边境界线,将“进口商品”纳入税基,同时摒除“出口商品”

该税制的主要优点在于,税基更容易定义:

与其计算不同税收管辖区的交易情况,不如单一地追踪最终消费情况

商品最终销售地是“雁”, 营业税是“毛”。雁过拔毛。

从立法本质上讲,“川普税改”首征“无形资产”营业税,算是美国的一小步,却是全球税改的一大步。

主要体现在:

美国立法者试图通过“胡萝卜”(FDII)+“大棒”(GILTI)双管齐下,对总部位于美国的跨国公司的“无形资产”设置统一税率,而无论该“无形资产”位于何处

  • 如果“无形资产”位于海外市场,并用于向海外客户销售产品,那么,跨国公司将面临最低10.5%—13.125%的“GILTI”收入税

  • 如果同样的“无形资产”位于美国,用于向海外客户销售产品,那么,跨国公司税率将从21%降为13.125%(“FDII”收入税)。

该举措,不但有利于美国形成出口导向型经济,还鼓励轻资产的跨国公司,将“微笑曲线”的两端:“无形资产”和“销售终端”留在美国



毫不夸张地说,该举措是美国“贸易保护主义”抬头的表现,也是“逆全球化”的产物


限制政策:“税基侵蚀与反滥用税(BEAT)”

“擒贼先擒王,打蛇打七寸。”

“川普税改”设立“BEAT”的初衷,旨在通过最低税防止苹果、微软、谷歌等大型跨国公司,通过“转让定价”、“成本分摊协议”等避税手段,将利润转移到“避税天堂”

简而言之,美国税务局这个“姜太公”,要钓的不是普通的“锦鲤”,而是“周文王”这个“Big Fish”。

所以,对大部分中小型企业主来说,“BEAT”仅仅是“他人瓦上霜”,大可以“事不关己,高高挂起。”

“BEAT”不能替代“所得税”,它是一项额外的税种。目前,最低税率为10%


要达到“BEAT”的监管门槛,美国跨国公司必须满足以下条件:

  1. 前三个报税年度平均每年的总收入至少达到5亿美元

  2. 报税当年度“税基侵蚀”的占比为3%或以上,某些特殊行业要求至少达到2%;

  3. 该美国跨国公司,不能是:受监管的投资公司(RIC)、房地产投资信托公司(REIT)或S类公司。

其中,“税基侵蚀”款项包括

  • 已经向外国公司支付的服务费、利息、租金和特许权使用费;以及,

  • 折旧和摊销的扣除额。

为了避免“双重征税”“税基侵蚀”款项不包括

  1. 已经支付的销售商品成本;

  2. 已经计入总收入的“GILTI”;

  3. 已经扣除的“FDII”;

  4. 已经享受“参与豁免”优惠而扣除的股息。

案例1:

假设一家美国公司,一年的总收入为5亿美元,当年度总支出为4.8亿美元,正常的应税收入为2000万美元。

根据“川普税改”后的美国公司21%的单一比例企业所得税率计算:

该公司的应交税款为420万美元(=2000万美元*21%)。

假设,这家美国跨国公司的“特殊外国公司(SFC)”,已经向外国缴纳了5000万美元的税款。

经计算,这家公司的“税基侵蚀”达到10%(=5000万美元/5亿美元),远远超过了上述“BEAT”的监管门槛之一:报税当年度,“税基侵蚀”的占比为3%或以上,某些特殊行业要求至少达到2%。

修改后的应税收入(Modified Taxable Income),为7000万美元(=正常应税收入2000万美元+“税基侵蚀”款5000万美元),其对应的10%的“BEAT”最低税为700万美元(=7000万美元*10%)。

综上,该美国公司的总纳税义务为700万美元。


激励措施:“境外衍生无形收入(FDII)”税收优惠

“FDII”是“川普税改”中为数不多的激励措施之一:

  • 与“GILTI”一样,“FDII”是与“无形资产”使用相关的收入

  • 不同的是,“FDII”是针对位于美国境内的“无形资产”所创造的出口收入。

“川普税改”设立“FDII”的目的是:鼓励跨国公司将“无形资产”回流到美国。

一般来说,美国跨国公司可扣除其“FDII”的37.5%。但由于“川普税改”后,对美国公司实行的单一比例税率为21%。

所以,经过复杂计算,通常适用于“FDII”收入的实际税率仅为13.125%(受某些限制)


“FDII”的计算公式如下:

FDII=Deemed intangible income(DII)×Foreign-derived deduction-eligible income(FDDEI)÷Deduction-eligible income(DEI)

在税务实践中,“FDII”的计算相当复杂,一般可以分解为以下几个步骤

第一步:先计算其“符合扣除条件的收入”(DEI)。

其中,DEI不包括以下“收入项目”:

  1. “F类收入”;

  2. “全球无形资产低税收入(GILTI)”;

  3. 金融服务收入;

  4. 从持股10%及以上,且是“特定外国公司(SFC)”处收到的股息;

  5. 国内石油、天然气开采收入,以及外国分支机构收入。

第二步:确定“合格的商业资产投资(QBAI)”,辨别出“有形资产”的回报。

为了便于理解,可以将QBAI视为生成DEI的有形资产池,用于计算出“无形资产”的回报。

需要注意的是:

QBAI不包括土地、无形资产或任何不产生DEI的资产。

QBAI的计算至关重要,QBAI的任何减少,都会对FDII产生重大影响。

第三步:算出“视为无形资产收入(DII)”。

其计算公式如下:

Deemed intangible income(DII)=Deduction-eligible income(DEI)-10% Qualified Business Asset Investment(QBAI)

对于“无形资产”来说,该税改是一大亮点。

在本专栏的以下文章:

我们已经提到:

“GILTI”税制的背后逻辑是:假定10%的合理回报来源于“有形资产”;而剩余的“超常”回报,则来源于“知识产权”或其他“无形资产”

DII的认定与此有“异曲同工”之妙:

在技术上完美地解决了“无形资产”估值难、定价难的特点,首开了人类历史上征收“数字税”的先河。

第四步:确定FDDEI,辨别出境外产生的收入。

FDDEI通常包括

  1. 出售(包括租赁、许可、交换或其他处置)给任何非美国人,在美国境外使用的财产;

  2. 向位于美国境外的个人或财产提供的服务(Sec. 250(b)(4)(A))。

第五步:FDII的确定。

案例2:

假设一家美国公司,在美国销售产品的净收入为1万美元。

其中,15%的收入来自向海外出口商品,即1,500美元(=1万美元*15%)。

与该公司出口活动相关的QBAI为9,000美元。

由上述计算公式可知,该公司的DII为9,100美元(=DEI-QBAI*10%=10,000-9,000*10%)。FDII=DII*FDDEI/DEI=9,100*0.15=1,365

然后,该公司将被允许从其“应税收入”中扣除其FDII的37.5%,即调整后的“应税FDII”为853.13美元(=1,365美元*(1-37.5%))。

最后计算出,该公司需对上述“应税FDII”缴纳179.16美元的税款(=853.13美元*21%)。

经计算可知,这里的FDII的实际有效税率仅为13.125%(=179.16美元/1,365美元)。


更多关于“数字经济时代”美国国际税改的详细介绍,请参阅本专栏的以下文章:


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陈谢平注册会计师、税务师/Xieping (Oliver) Chen CPA、EA

(深耕中美等国际税务16年,擅长跨国、跨州税。)


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