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苹果案例分析一:国际避税战略——“瞒天过海”

Updated: Jan 27

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管中窥豹:从“苹果案例”看美国国际税制的“前世今生”


“天下大势,分久必合,合久必分。”

冷战后,世界格局从“美苏两个超级大国”变成“一超多强”。

彼时,美国作为世界唯一超级大国,亟需打破地理与空间的限制,帮助资本家开拓全球市场,促进商品、资本、技术、人才等资源的全球流通。

于是,经济“全球化”应运而生。

然而,在当下百年变局、世纪疫情、数字化转型的多重交织下,“全球化”正被加速扫进历史的废纸篓,而甚嚣尘上的,则是“逆全球化”

“管中窥豹,可见一斑。”

本“跨国公司避税”专题,我们将通过分析“苹果案例”,窥见近年来,随着科技的日新月异和国家战略的调整,美国国际税制的演化和变迁。


苹果案例分析:国际避税战略——“瞒天过海”


“上有政策,下有对策。”

2013年,尽管美国税法规定:公司所得税的最高法定税率是35%。但是,美国公司的实际有效税率却仅为12%-18.1%,更有甚者,几乎不纳税。

与此同时,美国联邦债务飙升,高达16万亿美元

“朝堂”震怒,美国政府开始调查跨国公司税务问题。

“擒贼先擒王”,树大招风的苹果公司首当其冲,成为美国参议院常设调查小组委员会的主要调查对象。

300多页洋洋洒洒的调查报告中,细数了苹果公司的种种避税问题,顿时舆论哗然。

报告指出:

2009-2012年,苹果公司在全球范围内(不包括美洲),销售利润为740亿美元

与之相应的,却是寥寥无几的税款:

苹果公司几乎未曾向任何国家或地区缴纳税款。

若以应税计,苹果公司需为这笔收入,额外支付高达260亿美元的税款

苹果公司国际避税“战绩斐然”:

  • 2011年,苹果公司在海外囤积了1002 亿美元利润,几乎未缴纳美国所得税;

  • 2012年,苹果将360亿美元全球销售收入,转移出美国,当年就避掉90亿美元美国税负;

  • 2011年,苹果税前净利为342亿美元,实缴税款25亿美元。当年有效税率仅7.3%


苹果公司的“避税组合拳”打得漂亮,就像金庸武侠小说中的周伯通,自创“左右互搏”

  1. 成本分配到高税区用于扣税;

  2. 利润转移到低税区缴税。

俗称“倒账”

为了实现以上两个战略目标,苹果公司主要依靠国际避税“三件宝”,“瞒天过海”:

  • 收入递延;

  • 转让定价;

  • 勾选规则。


第一件宝:“收入递延”


尽管美国对国内公司的全球收入征税。但是,“收入递延”条款允许:子公司的利润,在进行股息分配汇回母公司前,母公司一般不需要就子公司的利润纳税。

理论上说,跨国公司可以将海外子公司的利润,无限期地囤积在避税天堂,而无需缴纳美国税。

苹果等跨国公司,便利用了“收入递延”条款,将美国收入转移到低税区或无税区,以规避美国税,增加税后利润。

为了遏制跨国公司滥用“收入递延”条款,将海外子公司利润囤积在避税天堂,美国出台了F 类收入”条例(Sec.951(a)),该条例要求

美国公司的“受控外国公司”之间,转移的某些类型的“F类收入”,例如股息、利息、租金、特许权使用费等,要立即美国母公司纳税。

对此,跨国公司“见招拆招”,通过下文所述的“第三件宝:‘勾选规则’”,将部分“F类收入”选择成为“穿透体”不被立即征税。详情请见下文。

如下图所示,“F类收入”包括以下部分:

(注:“无形资产低税收入”部分为2017年川普税改后新增。)

更多关于“F类收入”、“受控外国公司”、“避税策略”的详细内容,请参阅本专栏的以下文章:

《拥有外国公司的美国税务居民和移民人士,如何做好税务筹划?》

《在美华人注意啦!海外持股10%及以上必须申报5471表》


第二件宝:“转让定价”

“转让定价”,是指公司使用内部簿记,在各个附属公司之间,分配费用的方式。

它的核心部分是:独立交易原则,指完全独立的无关联关系的企业或者个人,根据市场条件下的公平成交价格,处理其相互之间的收入和费用分配的原则。

通俗地讲,就是“亲兄弟明算账”。

该原则具有局限性

在工业化时代,相似的有形商品间的交易价格容易被认定,或者可以通过比较行业间的利润率,获得估值;而在数字化时代,有价的无形资产,例如:著作权、专利等智慧产权,由于其独创性估值困难

基于对跨国公司滥用“转让定价”条款的担忧,即:关联方通过不合理定价,将收入转移到低税区,将成本分配到高税区,以此合理避税巧获利。美国《国内税收法》第482节,以及后续出台的多项修正法案,布下天罗地网

  1. 赋予IRS对关联方交易拥有重新分配收入扣除额和其他税项的权力;此外,

  2. 美国税法还规定:关联方之间,任何超过一年的无形资产转让,均须接受国税局的定期审查和调整


宽猛相济,恩威并重,方能长治久安。

美国立法者深谙此治国之道,“法外施恩”,在满足一些实质性和行政性要求的前提下,允许“成本分摊协议(‘Cost Sharing Agreements’,简称‘CSA’)”,免受“转让定价”原则的监管

“成本分摊协议”设立的初衷,主要考虑到高科技跨国公司具有研发成本大风险高的特点。因此,鼓励跨国公司间,“共患难,同富贵”,通过成本分摊的方式开展研发工作,各自独立承担研发成本。

但是,“百密必有一疏”。

跨国公司与美国税务局间存在“信息不对称”,利用该漏洞,苹果公司“明修栈道,暗度陈仓”,通过签订“成本分摊协议”,将大量利润转移到低税区或无税区(统称“避税天堂”)


第三件宝:“勾选规则”

在税法上,美国税务局允许:100%控股的境内外“受控公司”,通过“勾选规则”,选择不被视为子公司

因此,跨国公司可以选择让较低级别的外国子公司,选择成为“穿透体”(Disregard Entity)。继而,子公司将不被视为法律实体,受控母子公司之间的交易也就不被确认——视作“未发生”

承接上文“第一件宝:‘收入递延’”中所述的“F类收入”。正是得益于“勾选规则”:

  1. 众多海外子公司间频繁的内部付款不被认定为“外国基地公司收入”,不被立即征税

  2. 将“被动收入”转换为“主动收入”,不被立即征税

毋庸置疑,苹果公司国际避税战略布局中,“勾选规则”可谓居功至伟


更多关于“美国公司的税务分类”、“勾选规则”、“避税策略”的详细内容,请参阅本专栏的以下文章:

《如何界定外国公司在美国税法上的分类?》


一着不慎,满盘皆输。

一言以蔽之,有效的税务筹划,对跨国公司能否在全球市场上取得竞争优势,至关重要,不容小觑。因此,建议企业在“出海”和“归海”前,尽早咨询深耕国际税务领域,拥有丰富的从业经验的专业人士。


除了以上战略部分的解析,想要了解苹果公司的四大国际避税战术,请持续关注本专题的后续系列文章

《苹果案例分析二:国际避税战术—“狡兔三窟”》

《苹果案例分析三:国际避税战术—“金蝉脱壳”》。


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陈谢平注册会计师、税务师/Xieping (Oliver) Chen CPA、EA

(深耕中美等国际税务16年,擅长跨国、跨州税。)


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